Некоторые предприниматели при переходе на упрощенную систему налогообложения желают максимально упростить хлопоты, связанные с документальным обеспечением бухгалтерских и учетных операций в своей деятельности. К тому же «среднестатистический» предприниматель зачастую путает понятия «единого» и «фиксированного» налога, а также особенности применения каждого из них. Последствия подобных заблуждений – штрафные санкции, которых следовало бы избежать.
Фиксированный налог: правило из исключений
Как известно, плательщик фиксированного налога обязан вести деятельность только на установленной территории рынка. Он вносит ежемесячно сумму фиксированного налога (в зависимости от территориальной принадлежности рынка), варьирующуюся от 20 до 200 грн., независимо от объема проведенных им операций по продаже товаров фактически (грубо говоря, эта цифра попросту неконтролируема).
Требования к оформлению деятельности такого субъекта предпринимательской деятельности (СПД) изложены в Инструкции «О подоходном налоге с граждан» (с изменениями, внесенными приказом ГНАУ №650 от 25.12.1998 г.): «в случае уплаты фиксированного налога плательщик такого налога освобождается от ведения обязательного учета доходов и расходов, непосредственно связанных с этой деятельностью». Вследствие этого СПД-плательщик фиксированного налога не обязан иметь и вести накладные, ТКК, книгу учета доходов и расходов. Учетная документация фактически ограничивается специальным патентом и документами, свидетельствующими об уплате рыночного сбора.
Однако из данного правила есть исключение (по крайней мере для налоговиков). Опираясь на ст. 1 Закона Украины «О применении электронных контрольно-кассовых аппаратов и товарно-кассовых книг при расчетах с потребителями в сфере торговли, общественного питания и услуг» и несколько иных подзаконных актов, ГНАУ настаивает на одной поправке. Ее суть состоит в том, что расчеты с потребителями при ведении предпринимательской деятельности в стационарных помещениях должны осуществляться с применением электронных контрольно-кассовых аппаратов (ЭККА), несмотря на то, что субъекты предпринимательской деятельности являются плательщиками рыночного сбора и платят фиксированный налог. Эта позиция налоговиков задокументирована в письме ГНАУ №17256/7/23-3117-26 от 15.11.1999 г.
Освобождение от учета доходов и расходов для плательщиков фиксированного налога, казалось бы, подразумевает исключение ЭККА. Но проблема для СПД-плательщика фиксированного налога в том, что нигде в законодательстве в явной форме не сказано об освобождении от учета кассовых операций и том, что вышеозначенный закон теряет для него силу. А посему, жонглируя различиями понятий «доходы и расходы» и «кассовые операции», ГНАУ настаивает на применении ЭККА в описываемом случае.Строго говоря, назвать данный подход ГНАУ безукоризненным нельзя. Но можно с уверенностью сказать, что большинство СПД заставят ему подчиниться, ибо рядовому предпринимателю проще пробивать с помощью ЭККА ничего нестоящие чеки (учет доходов и расходов все равно не ведется, налог платится фиксированный, а чеки – «филькина» грамота в угоду ГНАУ), чем вступать в конфликт и тратиться на суды.
И последнее. Плательщик фиксированного налога, работающий по спецпатенту, может осуществлять и другие виды предпринимательской деятельности, чем та, на которую выдан спецпатент. Однако следует иметь в виду, что в случае осуществления иных видов деятельности, такой СПД обязан для них вести учет доходов и расходов, а также иметь соответствующие разрешительные документы на общих основаниях.
Единый налог: ТКК, но с другим названием
Украинское законодательство предусматривает несколько вариантов регулирования деятельности плательщиков единого налога в плане применения ими ЭККА и ТКК. Рассмотрим их с учетом того, что плательщиками единого налога могут быть:
- юридическое лицо;
- физическое лицо, которое ведет деятельность самостоятельно, т. е. без привлечения других лиц;
- физлицо, использующее наемных, привлеченных работников (в т. ч. членов семьи).
Общими для всех случаев является то, что согласно cт. 6 Указа президента № 746/99 от 28.08.1999 г. «О внесении изменений в Указ президента Украины № 727 от 03.07.1999 г. «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства», плательщики единого налога освобождаются от обязательного применения ЭККА. Однако налоговики и в этом случае настаивают, что это не означает освобождения плательщиков единого налога от исполнения требований Закона «О применении ЭККА и ТКК при расчетах с потребителями в сфере торговли, общественного питания и услуг» и других норм законодательства как таковых. В частности, ведение ТКК для СПД-плательщиков единого налога независимо от его ставки (6% или 10%) является, безусловно, обязательным. Об этом говорится в письме ВАСУ №01-8/451 «О некоторых вопросах практики применения в разрешении споров отдельных норм действующего законодательства», направленном арбитражным судам на местах. При этом юридические лица – плательщики единого налога, будучи освобожденными от применения ЭККА, обязаны применять ТКК на каждом объекте торговли (Указ президента №727 от 28.08.99 г.).
Что касается физлиц, то применение ими ТКК является также, по мнению налоговиков, обязательным. С той лишь разницей, что согласно совместному приказу Минфина и Минстата №48/53 от 25.02.1997 г. (с последующими изменениями) в случае, если плательщик единого налога ведет деятельность непосредственно (самостоятельно), ТКК заменяется книгой учета доходов и расходов формы №10 (утв. Инструкцией о подоходном налоге с граждан, приказ ГГНИУ №12 от 21.04.1993 г.).
При этом ТКК (Книга ф. №10) должна находиться на месте осуществления деятельности, а ведение самой Книги учета доходов и расходов ф. №10 является обязательным (для физлица) в любом случае, т. е. независимо от того, используется ли труд наемных, привлеченных работников или нет.
Резюмируя вышесказанное, отметим также, что непреложное требование налоговой службы состоит в том, что количество ТКК должно быть таким же, как число мест осуществления деятельности. Это относится как к плательщикам единого налога-юрлицам, так и физлицам, о чем однозначно сказано в п. 2.3 приказа №48/53.Таким образом налоговая служба настаивает на обязательном применении ТКК всеми плательщиками единого налога. Но обязательное применение ТКК требует ведения накладных на товар, выданный для реализации (исключение – физлицо-СПД при условии осуществления самостоятельной (единоличной) деятельности. В этом случае накладные не требуются, поскольку ТКК заменяется книгой формы №10 – прим. автора). Это предполагает, что выручка от реализации (собственно являющаяся объектом налогообложения при едином налоге) в течение дня должна соответствовать разнице между выданным товаром и его фактическими остатками. Такой подход позволяет минимизировать объемы выручки, которые налоговики отслеживают по результатам дня по ТКК (для чего она собственно и нужна). Для этого требуется:
- либо заменять в течение дня проданный товар аналогичным;
- либо в течение дня не производить никаких манипуляций с товаром и выручкой, а сделать это лишь тогда, когда торговля полностью закончена, товарные остатки свернуты (т. е. не будет возможности проконтролировать фактический остаток).
В противном случае любые отклонения (как положительные, так и отрицательные) выручки и товарных остатков от расчетных (с помощью ТКК и накладных) величин считаются неоприходованными и начисляется штраф:
- при отклонении товарных остатков – в размере 100% от суммы отклонения;
- при отклонении выручки – в размере 500% от суммы отклонения.
ТКК выгодно отличается от ЭККА, позволяя сколь угодно занижать объем облагаемых налогом проведенных операций (выручки) по отношению к фактическому. В связи с названными преимуществами ТКК представляет чрезвычайный интерес, поскольку право использовать некоторые из элементов упрощенной системы налогообложения имеют СПД, не являющиеся ее субъектами.
Так, взамен ЭККА право использовать более удобную в работе ТКК имеют в некоторых случаях СПД, не являющиеся плательщиками единого налога. Категории этих СПД перечислены в приказе Минэкономики №24 от 12.03.98 г., но необходимо отметить, что таким правом пользуются СПД, имеющие 1-2 работника. Для них условием, позволяющим работать без ЭККА, является выдача квитанций с нанесенным типографским способом номером и серией.